CIUDAD AUTÓNOMA DE BUENOS AIRES, 9 de abril de 2025.
RESOLUCIÓN CA N.° 7/2025
VISTO:
El Expte. CM N° 1785/2024 “BLD SA c/ provincia de Santa Fe”, en el cual la firma de referencia promueve la acción prevista en el art. 24, inc. b), del Convenio Multilateral contra la Resolución Nº 952-0/23, dictada por la Dirección Regional Rosario de la Administración Provincial de Impuestos de la provincia de Santa Fe; y,
CONSIDERANDO:
Que la presentación se ha realizado cumplimentando las exigencias legales y reglamentarias en lo que hace a su aspecto formal, motivo por el cual corresponde su tratamiento.
Que la accionante señala que es una sociedad anónima que, entre otras actividades, intermedia en la compra o negociación de bienes conforme surge del contrato social y de las constancias de inscripción en el impuesto sobre los ingresos brutos-Convenio Multilateral; durante los períodos fiscales objeto de las actuaciones que dieron lugar a la determinación de oficio, actuó como Agente de Liquidación y Compensación (ALyC), consistiendo su actividad en la negociación, corretaje, liquidación y compensación de valores negociables.
Añade que el asiento principal de su actividad está en la provincia de Santa Fe y los bienes respecto de los que realizó su actividad de intermediación en la compra y venta estuvieron localizados en las provincias de Buenos Aires, Córdoba, Chaco, Entre Ríos, La Pampa y Salta y en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires; en razón de ello, distribuyó las bases imponibles del impuesto sobre los ingresos brutos conforme el régimen del art. 11 del Convenio Multilateral, esto es, asignando el 80% de los mismos a la jurisdicción donde están radicados los bienes y el 20% en la jurisdicción de la sede de su oficina central (Santa Fe).
Que indica que conforme surge de las actuaciones, la API ha modificado las bases imponibles correspondientes a la actividad de servicios bursátiles declaradas bajo el régimen especial del art. 11 del Convenio Multilateral y les ha dado el tratamiento del régimen general del art. 2° del citado Convenio.
Reitera que en ejercicio de su actividad ha intermediado en la venta de acciones y títulos públicos; en todos los casos se trata de intermediación en la venta o negociación de bienes y, por ende, los ingresos provenientes de dicha actividad deben ser distribuidos conforme el régimen especial del art. 11, toda vez que el mismo alude a “bienes”, sin hacer distinción alguna entre el tipo de bienes de que se trate.
Arguye que carece de todo sustento legal la interpretación restrictiva del régimen especial aplicada en la resolución en recurso (mediante la transcripción de lo sostenido en el Dictamen Jurídico N° 594/2023 con invocación de la Resolución N° 4/2021 de la Comisión Arbitral) sustentada en la naturaleza de los bienes, limitándola a inmuebles o muebles y semovientes, por resultar la misma contraria al derecho vigente. En primer término, dice, porque la resolución recurrida, en tanto ha tenido en consideración la
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mencionada Resolución General de la Comisión Arbitral N° 4/2021, resulta un acto carente de motivación y, por ende, infundado, toda vez que dicha resolución fue derogada por Resolución N° 12/2021 de la Comisión Plenaria. En consecuencia, sostiene, no existe ningún fundamento válido que dé sustento a lo resuelto ya que el mismo no puede provenir de una resolución no vigente y revocada; además, si se está a lo que en ella se resolvió, la misma, por un lado, excluye a los servicios, cuestión ajena al objeto de este recurso ya que BLD SA intermedia respecto de bienes.
Respecto al concepto de bienes, alega que la restricción que realiza es contraria a derecho, a la letra de la ley que es clara y resulta la primera forma de interpretación: el concepto de bienes ha sido definido por el Congreso de la Nación mediante el dictado de la legislación de fondo (Código Civil y Comercial de la Nación) y en ejercicio de las atribuciones delegadas por las provincias en la materia (arts. 75, inc. 12, y 126 de la CN) y no es posible modificarlo ni por normas locales ni, muchos menos, por interpretación de organismos administrativos, en un todo de conformidad con numerosa jurisprudencia (que cita) de la CSJN relativa a la inconstitucionalidad de normas locales que, en diversas materias, contrarían la denominada “cláusula de los códigos”, avanzando sobre materia reservada al Congreso; frente a este uniforme y reiterado criterio jurisprudencial del Más Alto Tribunal de la Nación, ninguna interpretación del concepto de “bienes” que difiera del mandato del CCyC tiene validez.
El art. 11 del CM, añade, se refiere a “bienes”, sin restricciones ni limitaciones de ninguna especie; sin embargo, en la resolución revocada por la Comisión Plenaria e invocada por la API para sustentar su decisión, ha distinguido donde el legislador no distinguió con el agravante, además, de confundir bienes (género) con cosas (especie); conforme el CCyC, las cosas son los bienes materiales (art. 16) y los muebles, inmuebles o semovientes encuadran bajo tal concepto, pero los “bienes” (término al que alude sin excepciones el art. 11 del CM) responden a un concepto mucho más amplio que el de la especie “cosa” razón por la cual, aquellos respecto de los que BLD SA ha intermediado en su venta o negociación, no encuentran exclusión legal válida alguna en el texto de la ley aplicable; en efecto, las acciones, títulos públicos, letras, bonos, obligaciones negociables y demás valores en cuya negociación o venta intermedia BLD SA, son bienes y, por ende, encuadran plenamente en el régimen especial del art. 11 del CM.
Que, finalmente, solicita que, en caso de ser ratificado el criterio de la API, se aplique el Protocolo Adicional a fin de que el resto de las provincias afectadas intervengan en el proceso conforme lo dispone tal régimen y, en su momento, se ordene la repetición de lo abonado en exceso en las mismas o se efectúen las compensaciones entre fiscos de rigor, evitando de tal modo el doble pago por parte de BLD SA en tutela de su derecho de propiedad (art. 17 de la CN y 15 de la C. Pcial.) o que deba pagar en efectivo diferencias que debería cancelar mediante los certificados que prevé al efecto el art. 2° de dicho Protocolo Adicional, en un todo de conformidad con lo resuelto por la CSJN en la causa “First Data Cono Sur SRL” de fecha 28/03/2023 y en “Argencard SA c/Entre Ríos”.
Ofrece prueba documental, informativa y pericial contable.
Que en respuesta al traslado corrido, la representación de la provincia de Santa Fe señala que, cuando se está en presencia de la intermediación de servicios, derechos o bienes inmateriales, no corresponde aplicar el artículo 11 del Convenio Multilateral
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puesto que el régimen especial que dicha norma consagra se encuentra reservado para la intermediación de bienes materiales.
Reseña antecedentes de los organismos del Convenio Multilateral y sostiene que resulta elocuente el sentido y alcance que ha tenido y tiene el concepto de “bienes” en el marco del régimen especial estatuido en el artículo 11 del Convenio Multilateral.
Que destaca que en las actuaciones administrativas obra copia de la Memoria a los Estados Contables del ejercicio finalizado el 30 de septiembre de 2018 (fs. 176/178) de BLD SA, la cual describe lo siguiente: “(...) En línea con el año anterior BLD como Agente de liquidación y Compensación (AlyC), continuó consolidándose en el Mercado de capitales, siguiendo con la difusión y negociación entre los 2.419 Clientes durante el ejercicio vs. los 1.634 del año anterior, operando en Rofex, Byma, MAV; Matba. Nuestra firma se posicionó como único market maker que opera en 2 mercados: Matba y Rofex (...)”.
Al mismo tiempo, advierte, si se observa la Nota 3.11 perteneciente a dichos Estados Contables (fs.97 y fs . 186 vlta.), que los principales ingresos obtenidos por la sociedad consisten en “Comisiones por Operaciones de Corretaje” y “Comisiones por Operaciones de Bolsas y Mercados”, de lo cual se deriva que la empresa en este último caso no realiza intermediación respecto de bienes en el sentido antes apuntado.
En línea con ello, indica que la fiscalización actuante consideró (fs.134/135) –y así se plasmó en la resolución determinativa (fs. 251/256)– que “... los ingresos obtenidos por la “Venta en comisión o consignación de cereales se tributan bajo el art. 11 del Convenio”, no resultando objeto de los ajustes efectuados.
Idéntica situación, dice, se trasluce de los Estados Contables del ejercicio finalizado al 30 de septiembre de 2019 (fs. 211 y 220).
Resulta innegable, arguye, que por los ingresos obtenidos por su actividad de intermediación bursátil, la empresa debió tributar de acuerdo al régimen general previsto en el artículo 2° del Convenio Multilateral, puesto que BLD SA no intermedia respecto a bienes materiales, sino sobre títulos valores, obligaciones negociables, derechos, etc.
Que en cuanto a los cuestionamientos efectuados por la accionante con relación a la Resolución General CA N° 4/2021, advierte que si bien dicha resolución general fue dejada sin efecto por la Comisión Plenaria, ésta lo hizo especialmente en el sentido de resguardar la tipicidad y el espíritu del artículo 11 del Convenio Multilateral, aludiendo a la necesidad de que existan dos jurisdicciones: una, donde esté la oficina central y otra donde se encuentren los bienes muebles, semovientes o inmuebles objeto de las operaciones, para que aquél resulte aplicable; de ningún modo, pues, la revocatoria a tal resolución podría interpretarse –tal como pretende la agraviada– que significaría no convalidar el criterio ya fijado por los organismos del Convenio, en cuanto a los demás aspectos inherentes al citado régimen especial, como sería, en el presente caso, que aquél resulta aplicable exclusivamente para la actividad de intermediación sobre bienes muebles, semovientes o inmuebles.
Que con relación a las pruebas ofrecidas, y teniendo en cuenta que el objeto de la prueba lo constituyen los hechos sobre los cuales recaen afirmaciones, considera que de las propuestas en el recurso no es posible extraer consecuencias jurídicas que interesen a la litis, y por lo tanto tornan necesaria su producción, ya sea porque refieren a hechos ya
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acreditados en el procedimiento; o que no han sido controvertidos; o a hechos cuya realidad es meramente especulativa.
Que, finalmente, no habiéndose acreditado los extremos para la procedencia del Protocolo Adicional, entiende que corresponde rechazar su aplicación.
Que adjunta copia de todos los antecedentes administrativos contenidos en el expediente Nº 13302-1039 245-7.
Que esta Comisión Arbitral observa que la cuestión a resolver consiste en determinar si los ingresos por intermediación bursátil encuadran en el artículo 11 del Convenio Multilateral, como sostiene el accionante, o en el artículo 2° del mismo cuerpo normativo, conforme a la postura del fisco determinante.
Que en primer término cabe indicar que el artículo 11 del Convenio Multilateral tiene como finalidad distribuir los ingresos generados por la actividad de intermediación en los casos que involucren bienes materiales; la norma establece que el 80% de los ingresos del comisionista deben asignarse a la jurisdicción en la que se encuentren los bienes radicados, lo que implica que dicha disposición se refiere exclusivamente a bienes que puedan tener radicación; esto incluye bienes registrables, tanto muebles como inmuebles, así como otros bienes muebles que puedan ser identificados en un lugar específico, es decir, que se encuentren situados en un determinado sitio.
Al intentar precisar el alcance de los términos utilizados por la norma, específicamente cuando hace referencia a bienes “situados” o “radicados” en una determinada jurisdicción, es importante señalar que el verbo “situar” significa colocar algo en un lugar específico, mientras que “radicar” implica establecerse o arraigarse en un sitio, aquí los participios de dichos verbos funcionan como adjetivos calificativos describiendo la ubicación física de los bienes. De este modo, queda claro que la disposición normativa alude exclusivamente a bienes materiales, ya que estas nociones no resultan compatibles con los servicios, derechos o bienes inmateriales (v. RCA 2/1998, RCP 14/2011 y RCA 7/2023).
Que, asimismo, en cuanto a los derechos que tengan como soporte material un documento, cabe resaltar que también se encuentran fuera del régimen del artículo 11 del Convenio Multilateral. En efecto, si bien los documentos son cosas muebles, lo que se intermedia es el derecho y no el soporte material que sirve de título.
En este sentido, el artículo 1815 del CCCN establece: Los títulos valores incorporan una obligación incondicional e irrevocable de una prestación y otorgan a cada titular un derecho autónomo, sujeto a lo previsto en el artículo 1816. Cuando en este Código se hace mención a bienes o cosas muebles registrables, no se comprenden los títulos valores”.
Que, en consecuencia, la intermediación sobre acciones, bonos y otros instrumentos financieros no pueden ser encuadrados bajo el régimen especial del artículo 11 del Convenio Multilateral.
Que, teniendo en cuenta lo expuesto, corresponde confirmar el ajuste practicado por la provincia de Santa Fe.
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Que en cuanto a la aplicación del Protocolo Adicional, la RG CA 3/2007 en su art. 1° establece: El contribuyente que es objeto de un ajuste o verificación por una jurisdicción de los que surja el criterio del Fisco con respecto de la atribución jurisdiccional de ingresos y gastos, si pretende accionar ante la Comisión Arbitral y solicitar la aplicación del Protocolo Adicional debe manifestarlo al Fisco actuante y a los demás Fiscos involucrados, en el momento de la contestación de la vista. Cuando la instancia procesal del Fisco determinante no contemple la vista previa, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 4°.
No obra en autos agregada la comunicación o manifestación a los demás fiscos involucrados, lo que obsta en consecuencia la aplicación del citado Protocolo.
De igual forma, no se ha dado cumplimiento a lo dispuesto por la RG CA 3/2007, en cuyo art. 2° se exige que se acredite o demuestre la inducción a error.
Que, consecuentemente, este decisorio genera efectos en cuanto a la asignación de los coeficientes unificados expuestos en las declaraciones juradas de los periodos que abarca la Resolución Nº 952-0/23 dictada por la Dirección Regional Rosario de la Administración Provincial de Impuestos de la provincia de Santa Fe.
Que la Asesoría ha tomado la intervención que le compete.
Que esta resolución corresponde a una decisión en la reunión de Comisión Arbitral realizada el 12 de marzo de 2025.
Por ello,
LA COMISIÓN ARBITRAL
CONVENIO MULTILATERAL DEL 18/8/77
RESUELVE:
ARTÍCULO 1º.- No hacer lugar a la acción interpuesta por BLD SA contra la Resolución Nº 952-0/23 dictada por la Dirección Regional Rosario de la Administración Provincial de Impuestos de la provincia de Santa Fe, conforme a lo expuesto en los considerandos de la presente.
ARTÍCULO 2°.- Notifíquese a las partes y comuníquese a las demás jurisdicciones adheridas.